Exención por trabajos realizados en el extranjero

El vínculo de los empleados con las sociedades en las que prestan sus servicios puede ser laboral ordinario o de alta dirección. Por contra, el vínculo de los miembros del órgano de administración es de carácter mercantil.

En caso de que un directivo sea nombrado consejero o administrador puede surgir la duda de la aplicación la teoría del vínculo, en virtud de la que se extinguiría la relación laboral de alta dirección previa manteniéndose únicamente una relación de carácter mercantil. A este respecto según la jurisprudencia de lo social y de lo contencioso, debe analizarse caso a caso la aplicación de la citada teoría, no pudiendo aplicarse de forma automática por el mero hecho de que la relación laboral sea de alta dirección.

En caso de que el único vínculo de un directivo con la sociedad sea de carácter mercantil toda la remuneración que perciba (por sus funciones ejecutivas y/o deliberativas y de representación) derivará de su condición de consejero o administrador.

Concluir sobre la naturaleza del vínculo, laboral o mercantil, de un directivo impacta en los efectos en el ámbito laboral, mercantil y ámbito fiscal, tanto en el Impuesto sobre Sociedades como en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). Ello pese a que la remuneración percibida por un consejero, al igual que la percibida por un empleado, se califica en el IRPF como rendimiento del trabajo y como salario a efectos contables.

Las diferencias en la tributación de la remuneración percibida de empleados y consejeros no son pacíficas, como en el caso de la exención por trabajos realizados en el extranjero del artículo 7.p de la Ley del IRPF. Hasta la fecha, la administración tributaria venía considerando que la exención solo aplicaba a empleados con relación laboral no pudiendo ser aplicada por consejeros que solo tuvieran vínculo mercantil con la sociedad en la que prestan sus servicios.

A este respecto, el artículo 7.p de la Ley del IRPF, establece una exención, limitada anualmente a 60.100 euros, para los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero que cumplan los requisitos legales.

Pese a que la Ley del IRPF no establece restricciones en esta cuestión, la administración tributaria venía limitando su aplicación a empleados con relación laboral.

El Tribunal Supremo, en su Sentencia de 20 de junio de 2022, ha zanjado la controversia que se había suscitado, concluyendo que la exención sí puede aplicarse a administradores o consejeros con funciones ejecutivas que se desplacen al extranjero para ejercer esas funciones siempre que se cumplan los requisitos legales.

El Tribunal llega a esa conclusión ya que el artículo 7.p) se refiere a «rendimientos del trabajo», entendiendo que no estableciendo un concepto propio, implícitamente se remite a la definición genérica del artículo 17 de la Ley del IRPF. Por tanto, dado que la remuneración de consejeros y administradores es rendimiento del trabajo, si las funciones realizadas en el extranjero son ejecutivas y de gestión no puede negarse la aplicación de la exención.

Asimismo, el Tribunal Supremo, en su Sentencia de 22 de marzo de 2021, concluyó que la exención no aplicaba a los viajes al extranjero para participar en reuniones del consejo de filiales extranjeras en representación de la sociedad matriz.

En conclusión, de acuerdo con el criterio del Alto Tribunal, no puede negarse la aplicación de la exención del 7.p) a directivos por su condición de consejeros o administradores, si bien deberá analizarse el motivo de cada desplazamiento al extranjero para concluir sobre el cumplimiento de los requisitos establecidos en la Ley del IRPF para aplicar la citada exención.